投资性房地产会计核算

　　（一）概念及范围
　　1.投资性房地产，是指为赚取租金或资本增值，或两者兼有而持有的房地产。投资性房地产应当能够单独计量和出售。
　　2.投资性房地产的范围
　　投资性房地产包括：已出租的土地使用权；持有并准备增值后转让的土地使用权；已出租的建筑物。
　　3.不属于投资性房地产的范围
　　不属于投资性房地产的有：自用房地产；作为存货的房地产。
　　【注意】
　　①一项房地产，部分用于赚取租金或资本增值，部分用于生产商品、提供劳务或经营管理，用于赚取租金或资本增值的部分，如果能够单独计量和出售的，可以将该部分确认为投资性房地产。
　　②以经营租赁方式租入的房地产，由于租入方不对该房地产拥有所有权，所以即使再次对外出租，也不能作为该企业的投资性房地产核算。
　　③企业出租给企业职工居住的宿舍，即使按照市场价格收取租金，也不属于投资性房地产。这部分房产间接为企业自身的生产经营服务，具有自用房地产的性质。
　　（二）投资性房地产的核算
　　1.投资性房地产的取得
　　投资性房地产应当按照成本进行初始计量。
　　（1）外购：包括购买价款、相关税费和可直接归属于该资产的其他支出。
　　（2）自建：由建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的所有必要支出构成。
　　2.投资性房地产的后续计量
 
　　（1）原则：
　　企业通常应当采用成本模式对投资性房地产进行后续计量，也可采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量。
　　但同一企业只能采用一种模式对所有投资性房地产进行后续计量，不得同时采用两种计量模式。
　　（2）成本模式：按固定资产的有关规定进行后续计量，按期（月）计提折旧（或摊销），存在减值迹象的，按照资产减值的有关规定处理。
　　【例题•单选题】某企业对投资性房地产采用成本模式计量。2009年1月1日购入一幢房屋用于出租。该房屋的成本为320万元，预计使用年限为20年，预计净残值为20万元。采用直线法计提折旧。2009年应该计提的折旧额为（　）万元。
　　A.18
　　B.13.75
　　C.14.67
　　D.15
　　 [答疑编号000201]
　　【答案】B
　　【解析】购入作为投资性房地产的房屋采用成本模式计量时，其会计处理同固定资产。当月增加，当月不计提折旧。所以2009年应该计提折旧的时间为11个月。2009年计提折旧＝（320－20）÷20×11÷12＝13.75（万元）。
　　【例题•单选题】企业采用成本模式计量的投资性房地产，且投资性房地产不属于企业的主营业务，按期计提折旧或进行摊销，应该借记的科目是（　）。
　　A.其他业务成本
　　B.管理费用
　　C.制造费用
　　D.营业外支出
　　 [答疑编号000202]
　　【答案】A
　　【解析】按期（月）对投资性房地产计提折旧或进行摊销，借记“其他业务成本”科目，贷记“投资性房地产累计折旧（摊销）”科目。投资性房地产作为企业主营业务的，应通过“主营业务收入”和“主营业务成本”科目核算相关的损益。
　　（3）公允价值模式
　　企业只有存在确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得的，才可以采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量。
　　采用公允价值模式后续计量的，不对投资性房地产计提折旧或进行摊销，应当以资产负债表日投资性房地产的公允价值为基础调整其账面价值，公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益（公允价值变动损益）。会计处理如下：
　　借：投资性房地产——公允价值变动
　　　　贷：公允价值变动损益
　　或做相反分录。
　　【例题•单选题】某企业对投资性房地产采用公允价值计量模式。2009年1月1日购入一幢房屋用于出租。该房屋的成本为510万元，用银行存款支付。房屋预计使用年限为20年。预计净残值为10万元。2009年6月30日该房屋的公允价值为508万元，2009年6月30日应做的会计处理为（　）。
　　A.借：其他业务成本　12.5
　　　　　贷：累计折旧　　　12.5
　　B.借：管理费用　　12.5
　　　　　贷：累计折旧　　12.5
　　C.借：投资性房地产——公允价值变动　2
　　　　　贷：公允价值变动损益　　　　　　2
　　D.借：公允价值变动损益 2
　　　　　贷：投资性房地产——公允价值变动 2
　　 [答疑编号000203]
　　【答案】D
　　【解析】投资性房地产采用公允价值模式计量，在资产负债表日，投资性房地产的公允价值高于其账面价值的差额，借记“投资性房地产——公允价值变动”科目，贷记“公允价值变动损益”科目；公允价值低于其账面价值的差额做相反的会计分录。本题中公允价值508万元低于账面余额510万元。所以应该借记“公允价值变动损益”，贷记“投资性房地产——公允价值变动”。
　　（4）后续计量模式的变更
　　企业对投资性房地产的计量模式一经确定，不得随意变更。成本模式转为公允价值模式的，应当作为会计政策变更处理。将计量模式变更时公允价值与账面价值的差额，调整期初留存收益。
　　已采用公允价值模式计量的投资性房地产，不得从公允价值模式转为成本模式。
 
　　3.处置
　　企业出售、转让、报废投资性房地产或者发生投资性房地产毁损，应当将处置收入扣除其账面价值和相关税费后的金额计入当期损益。实际收到的处置收入计入其他业务收入，处置投资性房地产的账面价值计入其他业务成本。
　　（1）采用成本模式计量的投资性房地产的处置
　　①借：银行存款（处置收入净额）
　　　　　贷：其他业务收入
　　②借：其他业务成本
　　　　　投资性房地产累计折旧（摊销）
　　　　　投资性房地产减值准备
　　　　　贷：投资性房地产
　　（2）采用公允价值模式计量的投资性房地产的处置
　　①借：银行存款
　　　　　贷：其他业务收入
　　②借：其他业务成本
　　　　　贷：投资性房地产——成本
　　　　　　　投资性房地产——公允价值变动（或借记）
　　③借：公允价值变动损益
　　　　　贷：其他业务成本（或相反分录）
 
　　【例题•计算题】甲企业2007年1月1日外购一幢建筑物。该建筑物的买价为500万元，以银行存款支付（不考虑相关税费）。该建筑物用于出租，租赁期开始日为2007年1月1日，年租金为20万元。每年年初预收租金。该企业对投资性房地产采用公允价值模式进行后续计量。2007年12月31日，该建筑物的公允价值为520万元。2008年12月31日，该建筑物的公允价值为510万元。2009年1月1日，甲企业出售该建筑物，售价为500万元。
　　要求：作出与该项投资性房地产有关的会计处理。
　　 [答疑编号000204]
　　【答案】
　　（1）2007年1月1日
　　借：投资性房地产——成本　500
　　　　贷：银行存款　　　　　　500
　　收取租金时：
　　借：银行存款　　20
　　　　贷：预收账款　　　20
　　（2）2007年12月31日
　　借：投资性房地产——公允价值变动　20
　　　　贷：公允价值变动损益　　　　　　20
　　借：预收账款　　20
　　　　贷：其他业务收入　　　20
　　（3）2008年1月1日收取租金时
　　借：银行存款　　20
　　　　贷：预收账款　　　20
　　（4）2008年12月31日
　　借：公允价值变动损益　　10
　　　　贷：投资性房地产——公允价值变动　　10
　　借：预收账款　　20
　　　　贷：其他业务收入　　20
　　（5）2009年1月1日
　　借：银行存款　　500
　　　　贷：其他业务收入　　500
　　借：其他业务成本　　510
　　　　贷：投资性房地产——成本　　　　 500
　　　　　　　　　　　　——公允价值变动　10
　　借：公允价值变动损益　10
　　　　贷：其他业务成本　　　10